Главная › Недвижимость › Что такое не подлежит вычету. Вычеты по НДС: взгляд из зала суда

Что такое не подлежит вычету. Вычеты по НДС: взгляд из зала суда

Дата: 2016-07-09

НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ

Ольга Солдатова, ведущий эксперт журнала «Главбух»

Что такое налоговые вычеты

Налоговые вычеты – это те суммы, на которые можно уменьшить НДС, начисленный к уплате в бюджет. Чаще всего, это те суммы налога, которые компания заплатила своим поставщикам, когда перечисляла деньги за купленные товары, работы или услуги.
Пример расчета.
Допустим, компания купила товар за 1180 руб., из которых 1000 руб. – цена товара, а 180 руб. – НДС. В этом же квартале товар был продан за 2360 руб., из которых 2000 руб. – цена, а 360 руб. – налог на добавленную стоимость.
Для простоты предположим, что у компании не было никаких дополнительных расходов по продаже товара.
Сумма НДС, которую компания начислит в бюджет, составит 360 руб. Из них 180 руб., уплаченных поставщику, компания может принять к вычету. Таким образом в бюджет будут перечислены только оставшиеся 180 руб.

Вычет НДС

То, какие суммы НДС можно принять к вычету, записано в статье 171 Налогового кодекса.
Чаще всего речь идет о следующих суммах:

Покупатели – НДС, уплаченный поставщику.
Продавцы – НДС с предоплаты от покупателей.
Те, кто строят для собственного потребления, - НДС, начисленный на стоимость СМР.
Импортеры – НДС, уплаченный при ввозе товара.
Налоговые агенты – НДС, перечисленный за контрагента.

Вычет НДС у покупателя

Условия, при которых покупатель может принять к вычету НДС, предъявленный поставщиком, приведены в статьях 171 и 172 Налогового кодекса (должны выполняться одновременно):

покупатель будет использовать покупку для проведения операций, облагаемых НДС;
НДС предъявлен поставщиком, то есть выделен в документах отдельной строкой;
поставщик представил счет-фактуру, оформленный в соответствии с законодательством, а также первичные документы;
приобретенное имущество или результаты выполненных работ, оказанных услуг приняты к учету.

Если какое-то из условий не выполняется, покупатель не сможет принять налог к вычету. Например, если у покупателя не будет счета-фактуры, определить размер вычетов расчетным путем нельзя.
Кроме того, в Налоговом кодексе установлено дополнительное условие для вычета по представительским и командировочным расходам. Вычет возможен только по затратам, которые укладываются в норматив при расчете налога на прибыль. Сейчас это ограничение актуально только для представительских расходов. Ведь командировочные расходы не нормируются.
На практике у покупателей могут возникать три разные ситуации для учета входного НДС.
Купив товар с НДС, компания может продавать только те товары, работы или услуги, которые облагаются налогом. Тогда можно принимать к вычету весь «входной» НДС.
При этом если у компании не выполняется какое-либо из необходимых условий для вычета, (например, счет-фактура неверно оформлен), сумму НДС нельзя отнести на расходы при расчете налога на прибыль.
Но компания может продавать только товары без НДС. Например, она применяет спецрежим – упрощёнку или вменёнку. В этом случае «входной» НДС по приобретенным товарам, работам или услугам учитывают в их стоимости или относят на расходы.
И третий случай – компания ведет разные виды деятельности, среди которых есть как облагаемые, так и необлагаемые налогом. В этом случае ведется раздельный учет расходов и сумм НДС.
Еще вопрос по размеру вычета возникает, когда компании обмениваются товарами, к которым применяются разные ставки налога.
Например, компания передала контрагенту товары, облагаемые по ставке 10 процентов. А получила от него продукцию, облагаемую по ставке 18 процентов. Но здесь Налоговый кодекс не содержит ограничений на размер вычета. Поэтому можно принять к вычету налог, предъявленный продавцом, по ставке 18 процентов.

Вычет НДС у продавца

Продавец также может принять к вычету суммы НДС, связанные с полученными авансами. Либо после того, как были отгружены товары, под которые был получен аванс. Либо после того, как аванс был возвращен покупателю по расторгнутому договору. Такой порядок предусмотрен в пункте 8 статьи 171 Налогового кодекса.
Рассмотрим на примере вычет налога с предоплаты. В I квартале продавец заключил договор с покупателем на 70 800 руб. В том числе НДС – 10 800 руб. В этом же квартале продавец получил аванс 35 400 руб. То есть 50 процентов от суммы договора. В связи с этим продавец составил «авансовый» счет-фактуру и зарегистрировал его в книге продаж.
Проводки продавца в учете:
ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– 35 400 руб. – получен аванс от покупателя;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»

– 5400 руб. (35 400 руб. х 18% : 118%) – начислен НДС с полученного аванса.
В III квартале товары были отгружены покупателю. Продавец составил счет-фактуру на отгрузку товаров и зарегистрировал его в книге продаж. А счет-фактуру на предоплату продавец зарегистрировал в книге покупок, чтобы принять к вычету налог, ранее исчисленный с аванса.
Проводки продавца в учете:
ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– 70 800 руб. – отражена выручка от реализации товаров;
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 10 800 руб. – начислен НДС с выручки от реализации;

КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– 5 400 руб. – НДС, ранее уплаченный с аванса, принят к вычету;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные»
КРЕДИТ 62
– 35 400 руб. – зачтен аванс, ранее полученный от покупателя.

Вычет НДС при предоплате у покупателя

Покупатель, который перечислил предоплату за товар, может принять к вычету НДС с аванса, до получения покупки. Для этого потребуется счет-фактура от продавца и платежное поручение на перечисление аванса. Кроме того, в договоре поставки должно быть предусмотрено условие о предоплате.
Продавец в течение 5 дней после получения аванса выставляет покупателю счет-фактуру. При этом сумма НДС определяется по расчетной ставке 18/118 или 10/110. Теперь покупатель вправе принять этот НДС к вычету.
Когда товар отправляется к покупателю, продавец выставляет счет-фактуру на полную стоимость товара. Покупатель по этому документу принимает полную сумму НДС к вычету, а ранее принятый НДС по авансовому счету-фактуре восстанавливает в бюджет. Также восстановить нужно и тот НДС, который был принят по авансовому счету-фактуре, но в дальнейшем отгрузка не произошла, договор расторгли, а предоплату вернули.
Покупатель может и не принимать налог с аванса к вычету. Тогда при получении товаров ему не придется восстанавливать налог.
Посмотрим на примере, как оформить вычет НДС при предоплате.
В марте покупатель перечислил аванс на сумму 118 000 рублей, в том числе НДС 18 000, поставщику по договору поставки, в котором предусмотрена предоплата.
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
КРЕДИТ 51
– 118 000 руб. – перечислен аванс в счет предстоящей поставки материалов.
После того как от поставщика придет авансовый счет-фактура, покупатель делает записи:
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
– 18 000 руб. – принят к вычету НДС, уплаченный поставщику в составе аванса.
В апреле покупатель получил и оприходовал весь заказанный товар. Его полная стоимость составила 120 360 рублей, в том числе НДС - 18 360 рублей.
В учете будут сделаны проводки.
ДЕБЕТ 10

– 102 000 руб. (120 360 руб. – 18 360 руб.) – оприходованы материалы;
ДЕБЕТ 19
КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты за материалы»
– 18 360 руб. – учтен НДС по оприходованным материалам;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов выданных»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – восстановлен НДС, ранее принятый к вычету;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
– 18 360 руб. – принят к вычету НДС по оприходованным материалам;

КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
– 118 000 руб. – зачтен аванс, перечисленный поставщику;
ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты за материалы»
КРЕДИТ 51
– 2360 руб. (120 360 руб. – 118 000 руб.) – погашена задолженность перед поставщиком.

Требование об оплате распространяется и на суммы налога, уплаченные в бюджет покупателями – налоговыми агентами. Причем обращаем Ваше внимание, что для того, чтобы получить вычет по «агентскому» налогу у субъекта хозяйственной деятельности, выступающего налоговым агентом по НДС должны выполняться следующие условия.

субъект является плательщиком НДС (пункт 1 статьи 171 НК РФ (Приложение №4));
товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для осуществления налогооблагаемых (пункт 2 статьи 171 НК РФ (Приложение №4));
сумма налога по этим товарам (работам, услугам), имущественным правам удержана из средств, перечисленных налогоплательщику (иностранной компании или арендодателю федерального или муниципального имущества), и уплачена в бюджет (пункт 3 статьи 171 НК РФ (Приложение №4)).

Как видим в этой ситуации, в качестве дополнительного условия для реализации права на вычет, также выступает уплата налога.

Мы уже отмечали, что вычет сумм «агентского» налога предусмотрен в отношении не всех категорий налоговых агентов. Так не имеют права на вычет налоговые агенты, реализующие на территории России конфискованное имущество, бесхозяйные ценности, клады и скупленные ценности, перешедшие по праву наследования государству. Аналогичное правило распространяется и на лиц, реализующих на территории Российской Федерации, товары иностранных поставщиков, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Порядок определения налоговой базы налоговыми агентами установлен статьей 161 НК РФ (Приложение №4).

Рассмотрим выполнение обязанностей налогового агента на примере организации-налогоплательщика НДС, приобретающей у иностранного поставщика, не зарегистрированного на территории Российской Федерации, услуги.

Пример 19.

Немецкая компания, не зарегистрированная на территории Российской Федерации в качестве налогоплательщика, оказала российской организации инжиниринговые услуги. Стоимость услуг по контракту составила 17 700 евро с учетом налога. Акт на оказание услуг подписан 6 февраля 2007 года. Российская сторона расплатилась с иностранной компанией 13 февраля 2007 года.

Для инжиниринговых услуг основным критерием для определения места реализации услуги является место осуществления деятельности покупателя (подпункт 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ (Приложение №4)). Покупатель осуществляет деятельность на территории Российской Федерации, следовательно, оказанные услуги считаются оказанными на территории Российской Федерации и облагаются налогом по ставке 18%.

Сумма налога, которую должна заплатить российская организация, исполняющая обязанности налогового агента, исчисляется следующим образом:

17 700 евро х 18 / 118 = 2 700 евро.

При определении налоговой базы расходы в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату, соответствующую фактическому осуществлению расходов (пункт 3 статьи 153 НК РФ).

В нашем примере такой датой будет дата перечисления денежных средств.

В соответствии с требованиями пункта 4 статьи 174 НК РФ () российская организация перечислила сумму налога в бюджет одновременно с выплатой задолженности немецкой стороне.

Курс евро составил (курс валюты условный):

Рабочим планом счетов организации предусмотрены счета:

Счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

Счет 26 «Общехозяйственные расходы;

Счет 51 «Расчетный счет»;

Счет 52 «Валютный счет»;

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

Счет 68-2 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на добавленную стоимость»

Счет 91-2 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы».

В учете российской организации сделаны следующие бухгалтерские записи:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит	Сумма, рублей

			Приняты к учету оказанные услуги без учета налога (17 700 – 2 700) х 35,7914 рубля/евро
			Учтен НДС со стоимости услуг, оказанных иностранной компанией (2 700 евро х 35,7914 рубля/евро)

			Удержан НДС из суммы дохода, подлежащего выплате иностранной компании (2 700 евро х 36,1576 рубля/евро)
			Перечислены денежные средства по контракту ((17 700 евро – 2 700 евро) х 36,1576 рубля/евро)
			Отражена отрицательная курсовая разница (15 000 евро х (36,1576 рубля/евро - 35,7914 рубля/евро))
			Уплачен НДС в бюджет
			Скорректирована сумма НДС, подлежащая вычету (2 700 евро х (36,1576 рубля/евро - 35,7914 рубля/евро))
			Предъявлен НДС к вычету

Окончание примера.

Из положений пункта 3 статьи 171 НК РФ (Приложение №4) следует, что к вычету может быть предъявлена только сумма налога, которую налоговый агент удержал из доходов, полученных иностранным налогоплательщиком. Если же по какой-либо причине российская организация не произвела удержание налога из средств, полученных иностранной организацией и осуществила уплату налога в бюджет за счет собственных средств, то она не имеет права на вычет.

В этом случае не поможет и ситуация, когда стороны предусматривают в контракте положения, в соответствии с которыми одна из сторон договора берет на себя обязательство уплачивать налоги за счет своего контрагента. Дело в том, что российское законодательство (статья 45 НК РФ (Приложение №3)) обязывает налогоплательщика самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. А пунктом 3 статьи 171 НК РФ (Приложение №4) прямо указано, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами.

Обратите внимание!

Пунктом 4 статьи 174 НК РФ (Приложение №4) установлено, что уплата налога на добавленную стоимость налоговыми агентами производится одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу, реализующему работы (услуги), местом реализации которых является территория Российской Федерации. В Письмах Минфина Российской Федерации от 15 июля 2005 года №03-04-08/43 и от 16 сентября 2005 года №03-04-08/241 (Приложение №60) сказано, что российская организация, уплатившая в бюджет в качестве налогового агента суммы НДС при приобретении у иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в налоговом органе, услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, имеет право на вычет данной суммы налога в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет.

Сумма налога, уплаченная в бюджет налогоплательщиком в качестве покупателя - налогового агента, подлежащая вычету, отражается в строке 310 раздела 3 «Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг) передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 – 4 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации» налоговой декларации по НДС.

Напоминаем, что форма налоговой декларации по НДС и порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина Российской Федерации от 7 ноября 2006 года №136н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавлению стоимость и порядке ее заполнения»(Приложение №23).

Приведем несколько примеров из нашей консультационной практики.

Пример 20 из консультационной практики ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ»

Вопрос:

Является ли нарушением принятие к вычету НДС, удержанного при выплате дохода организации-нерезиденту, в том же месяце, в котором он был уплачен в бюджет? Или нужно принимать к вычету только в месяце, следующем за месяцем уплаты НДС в бюджет?

Ответ:

При реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых признается территория РФ налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, у российской организации возникают обязанности налогового агента, предусмотренные пунктом 1 статьи 161 НК РФ. При этом налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Согласно пункту 2 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 НК РФ налоговые агенты обязаны исчислять и уплачивать НДС в бюджет в полном объеме за счет тех средств, которые подлежат перечислению налогоплательщику.

Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ при удержании НДС налоговые агенты определяют его сумму расчетным методом, то есть налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, то есть 18/118.

Согласно пунктам 3, 4 статьи 174 НК РФ налоговые агенты (организации и индивидуальные предприниматели) производят уплату суммы налога по месту своего нахождения. Уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным налогоплательщикам.

При этом банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

В соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, и при их приобретении налоговый агент удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика. При этом согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм НДС.

На основании вышеизложенного, считаем, что право на вычет суммы НДС возникает и отражается в налоговой декларации по НДС в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет.

Таким образом, по нашему мнению, не является нарушением принятие к вычету НДС, удержанного при выплате дохода организации-нерезиденту в том же месяце, в котором он был уплачен в бюджет. Данная позиция подтверждена Письмом Минфина Российской Федерации от 16 сентября 2005 года №03-04-08/241, Письмом Минфина Российской Федерации от 15 июля 2004 года №03-04-08/43.

Окончание примера.

Пример 21 из консультационной практики ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ».

Вопрос:

Организация «А» имеет патенты, которые приобретены у головной компании «А1», являющейся владельцем исключительных прав. Задолженность образовалась в 2005 году, оплаты пока не было.

Является ли ООО «А» налоговым агентом в указанном случае, в результате изменений, внесенных в 21 главу НК РФ Федеральным Законом РФ от 22 июля 2005 года №119-ФЗ (далее по тексту Закон № 119-ФЗ)

Если организация «А» является налоговым агентом, то каков порядок принятия к вычету сумм НДС. Сумма НДС в инвойсе и контракте не выделена.

Ответ:

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

С целью решения вопроса о наличии или отсутствии реализации работ (услуг), облагаемых НДС в Российской Федерации, в случае, когда продавец и покупатель работ (услуг) имеют место нахождения в разных государствах, одним из которых является Российская Федерация, статьей 148 НК РФ установлен порядок определения места реализации работ (услуг).

По общему правилу местом реализации работ (услуг) является место деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги).

Место осуществления деятельности организации определяется на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, местонахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, местонахождения постоянного представительства (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство).

Подпунктами 1 – 4.1. (подпунктами 1 - 4 – до 1 января 2006 года) пункта 1 статьи 148 НК РФ установлены исключения из данного правила.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ (до внесения изменений Законом №119-ФЗ, то есть до 1 января 2006 года) местом реализации услуг по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признавалась территория Российской Федерации, если покупатель таких работ (услуг) осуществлял деятельность на территории РФ. Положения указанного подпункта применялись в отношении операций по передаче в собственность или переуступке прав, осуществляемых на основании заключенных договоров, предусматривающих прекращение права у одного правообладателя и возникновение права у другого правообладателя, то есть по тем договорам, по которым происходила передача (переуступка) исключительных прав.

В случае оказания услуг по передаче неисключительных прав (отчуждение права не происходит - обладатель права остается прежним) место реализации услуг до 1 января 2006 года определялось в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, то есть по месту нахождения организации, оказывающей услуги. При этом местом реализации услуг признавалась территория Российской Федерации, если организация, оказывавшая эти услуги, осуществляла деятельность на территории Российской Федерации.

Таким образом, глава 21 НК РФ до внесения изменений Законом №119-ФЗ, предусматривала различные порядки определения места реализации услуг по передаче или переуступке исключительных и неисключительных прав.

С 1 января 2006 года в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации при передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав.

Таким образом, с 1 января 2006 года определение места реализации услуг по передаче (переуступке) как исключительных, так и неисключительных прав на использование объектов собственности осуществляется по месту нахождения покупателя таких услуг, то есть в Вашем случае – по месту нахождения Вашей организации.

Изложенная позиция подтверждается:

Письмом Минфина Российской Федерации от 30.08.2004г. №03-04-08/58.

На основании вышеизложенного, при реализации вышеназванных услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, у российской организации возникают обязанности налогового агента, предусмотренные пунктом 1 статьи 161 НК РФ.

При этом обращаем Ваше внимание, что статьей 161 НК РФ определены особенности налоговой базы налоговыми агентами.

В соответствии с пунктом 3 статьи 153 НК РФ в случае оплаты иностранному лицу товаров (работ, услуг) в иностранной валюте расходы налогового агента при определении налоговой базы пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату фактического осуществления расходов.

Таким образом, налоговая база, указанная в пункте 1 статьи 161 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту, определяется налоговым агентом на дату перечисления денежных средств в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

В вашей ситуации, в случае перечисления оплаты за приобретенные патенты (неисключительные права) после 1 января 2006 года налоговая база будет определена на момент перечисления денежных средств иностранной организации (например, в 2006 году), следовательно, в целях исчисления и принятия к вычету НДС будут применяться нормы 21 главы НК РФ в редакции Закона №119-ФЗ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 НК РФ (Приложение №4) налоговые агенты обязаны исчислять и уплачивать НДС в бюджет в полном объеме за счет тех средств, которые подлежат перечислению налогоплательщику.

Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ при удержании НДС налоговые агенты определяют его сумму расчетным методом, то есть налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 НК РФ (18%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, то есть 18/118.

Согласно пунктам 3, 4 статьи 174 НК РФ налоговые агенты (организации и индивидуальные предприниматели) производят уплату суммы налога по месту своего нахождения.

В случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

При этом банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

Согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговым агентом, отражается в разделе 2.2. налоговой декларации по НДС, утвержденной Приказом Минфина от 7 ноября 2006 года №136н, того налогового периода, когда российская организация - налоговый агент осуществляет перечисление денежных средств иностранному юридическому лицу.

В соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, и при их приобретении налоговый агент удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика. При этом согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ такие вычеты производятся на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм НДС.

Таким образом, право на вычет суммы НДС возникает и отражается в налоговой декларации по НДС в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет. (Письмо Минфина Российской Федерации от 16 сентября 2005 года №03-04-08/241, от 15 июля 2004 года №03-04-08/43).

Рассмотрим пример.

Предположим, что цена услуги, включая НДС, составляет 1000 евро. Дата перечисления дохода иностранной организации – 14 марта 2007 года. Курс евро на 14 марта 2006 года – 33, 4862 рубля (условно).

Если договором не предусмотрена сумма НДС, в счете (инвойсе) НДС не выделен.

а) Как уже указывалось, в соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога НК РФ.

Так как в рассматриваемой ситуации в договоре и в счете НДС не выделен (не предусмотрен), определить, содержит ли сумма, выставленная в счете, НДС, не представляется возможным. Однако на основании положений пункта 4 статьи 164 НК РФ на покупателе лежит обязанность определить сумму налога расчетным методом, путем применения расчетной ставки (18/118), которая применяется независимо от того, выделен ли в сумме НДС.

Таким образом, НК РФ установлена обязанность удержать НДС независимо от того, выделил в первичных документах иностранный налогоплательщик НДС или нет. Поэтому налоговый агент может сам выделить НДС из суммы, указанной в счете, что позволит затем принять сумму НДС к вычету. Но в этом случае возможны претензии со стороны иностранной организации за невыполнение условий договора, что повлечет неблагоприятные последствия для организации – покупателя (прекращение договорных отношений, нанесение ущерба репутации организации и прочие последствия).

б) Если НДС будет уплачен сверх суммы, указанной в счете (инвойсе), это будет фактически означать, что налоговый агент уплачивает НДС не за счет налогоплательщика, а за свой счет. В этом случае оснований для принятия к вычету НДС отсутствуют, так как в соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ право на налоговые вычеты у налоговых агентов возникает при удержании и уплате НДС из доходов налогоплательщика. Согласно пункту 19 статьи 270 НК РФ на данную сумму НДС расходы для целей налогообложения не уменьшаются.

В данной ситуации НДС уплачивается за счет чистой прибыли налогового агента (что влечет опять же неблагоприятные последствия для покупателя в виде изъятия части оборотных средств организации).

В вашей ситуации, в целях избежания неблагоприятных последствий для Вашей организации, в случае, когда договором не предусмотрены (не включены) суммы НДС в цену договора, рекомендуем Вам в связи с изменениями, внесенными в 21 главу НК РФ, заключить дополнительное соглашение (статься 450 Гражданского Кодекса РФ) с иностранной организацией о том, что сумма платежа включает сумму НДС или увеличивается на сумму НДС, например:

«Цена договора (стоимость услуг по предоставлению патентов) увеличивается на сумму НДС, а также иных налогов, сборов и других платежей, в случае если покупатель должен уплатить их по законодательству России за исполнителя (в качестве налогового агента)».

Учитывая с 1 января 2006 года возникновение у Вашей организации обязанностей налогового агента, включение такого положения позволит Вашей организации принять НДС к вычету, так как налог будет удерживаться из доходов налогоплательщика, а иностранная организация получит свой доход согласно условиям договора, заключенного в 2005 году.

Окончание примера.

Пример 22 из консультационной практики ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ».

Вопрос:

Наша организация «А» заключила контракт на поставку и монтаж оборудования с зарубежной фирмой «В», предусматривающий отсрочку платежа с уплатой процентов, выраженных конкретной суммой в рублях до 30 июня 2008 года. Поставка оборудования произведена в полном объеме 10 августа 2006 года. Монтаж и ввод оборудования в эксплуатацию планируется осуществить на территории России и закончить к 1 ноября 2006 года.

1.Как правильно в контракте оговорить сумму и порядок уплаты НДС по монтажным работам (организация «А» выступает как налоговый агент) с соблюдением требований валютного законодательства?

2.Возможно ли заключение дополнительного соглашения на сумму НДС в условных единицах параллельно основному контракту без отражения в паспорте сделки на импорт товаров и услуг?

3.Какие бухгалтерские записи необходимы для отражения на счетах бухгалтерского учета сумм удержанного налога? Каков порядок применения налоговых вычетов налоговым агентом при удержании налога со стоимости работ по монтажу оборудования.

Ответ:

1. По вопросу отражения в контракте суммы налога на добавленную стоимость:

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Статья 41 НК РФ определяет доход, как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую, в частности, в соответствии с главой 25 «налог на прибыль организаций» НК РФ.

Для налогоплательщиков, являющихся, в частности, плательщиками налога на добавленную стоимость, глава 25 НК РФ устанавливает, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав) (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Принимая во внимание то, что на иностранные организации, не состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, обязанность по предъявлению суммы НДС главой 21 НК РФ не предусмотрена, сумма налога, подлежащая удержанию налоговым агентом, из дохода иностранной организации не исключается.

Пунктом 1 статьи 424 ГК РФ определено, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Если операция по реализации товаров (работ, услуг) признается объектом налогообложения, то дополнительно к цене (тарифу), налогоплательщик обязан предъявить покупателю соответствующую сумму налога (пункт 1 статьи 168 НК РФ). Этот порядок, однако, не применим для налогоплательщика – иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, но может быть использован Вами для определения цены по контракту на монтаж оборудования.

В том случае, если в контракте условие о сумме НДС не будет предусмотрено, то, по мнению Минфина Российской Федерации, высказанному в Письме от 24 марта 2006 года №03-04-03/07 российскому налогоплательщику при исчислении налога на добавленную стоимость следует применять ставку налога в размере 18 процентов к стоимости услуг (без учета налога на добавленную стоимость) и уплачивать налог в бюджет за счет собственных средств.

Таким образом, в целях соблюдения положений НК РФ, рекомендуем Вам выделить в контракте налог на добавленную стоимость.

Формулировка контракта в этой части может быть следующей:

«… цена работ (услуг) по монтажу оборудования… составляет _________, в том числе налог на добавленную стоимость, уплачиваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации, по ставке 18 процентов в сумме ________.... Обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога на добавленную стоимость возлагается на заказчика, который является налоговым агентом в соответствии со статьей 161 НК РФ…. Исполнителю перечисляется сумма за вычетом налога на добавленную стоимость, после чего обязательство заказчика по оплате считается полностью исполненным…».

В соответствии с Инструкцией ЦБ РФ от 15 июня 2004 года №117-И «О порядке представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам документов и информации при осуществлении валютных операций, порядке учета уполномоченными банками валютных операций и оформления паспортов сделок» резиденты при осуществлении валютных операций в иностранной валюте представляют в уполномоченный банк, в частности, документы (проекты документов), являющиеся основанием для проведения валютных операций, включая договоры (соглашения, контракты) (пункт 1.2 раздела I).

Так как в Вашем контракте цена работ (услуг) будет увеличена на сумму НДС, которую Вы, как налоговый агент должны уплатить на территории Российской Федерации, и иностранному исполнителю будет перечислена сумма за вычетом НДС, то при предоставлении письменного заявления в уполномоченный банк о закрытии паспорта сделки в связи с исполнением сторонами всех обязательств по контракту, рекомендуем Вам предоставить также платежные поручения на уплату НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ. Необходимость предоставления платежных поручений, на наш взгляд, связана с требованиями пункта 3.18.2 Инструкции ЦБ РФ от 15 июня 2004 года №117-И, в соответствии с которым в случае закрытия паспорта сделки в связи с прекращением обязательств по контракту по иным основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации, резидент вместе с заявлением о закрытии ПС представляет в банк ПС документы, подтверждающие прекращение обязательств по контракту по иным основаниям.

2. По вопросу возможности заключения дополнительного соглашения на сумму НДС параллельно основному контракту без отражения в паспорте сделки на импорт товаров и услуг.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость не регулируется нормами гражданского законодательства, обязанность по уплате налога заказчиком поставщику возникает в силу норм налогового законодательства. Налог на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ предъявляется дополнительно к цене. Цена – размер обязательства по оплате определенный действий, в частности, исполнителя (статьи 307, 424 ГК РФ). Принимая во внимание, что НДС в договоре является составной частью обязательства по оплате, то НДС без цены не может являться отдельным обязательством.

Таким образом, в случае, если Вы контрактом не предусмотрели НДС в составе цены, то рекомендуем Вам пункт контракта дополнительным соглашением к нему изложить в новой редакции, пример которой приведен в пункте 1 настоящего ответа.

В случае внесения изменений в контракт, а именно, изменение цены, в соответствии с пунктом 3.15 Инструкции ЦБ РФ от 15 июня 2004 года №117-И у Вас возникает необходимость представления в банк документов, перечисленных в указанном пункте.

3. По вопросу бухгалтерских записей в бухгалтерском и налоговом учете.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета сумм удержанного налога:

Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
		Отнесена на формирование стоимости основного средства стоимость монтажных работ
		Выделен НДС, удерживаемый со стоимости монтажных работ
		Произведена оплата стоимости монтажных работ за вычетом удержанного НДС
		Удержан НДС со стоимости монтажных работ
		Перечислен в бюджет НДС, удержанный со стоимости монтажных работ
		Предъявлен к вычету НДС, уплаченный со стоимости монтажных работ

В соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями - налоговыми агентами.

Положения пункта 3 статьи 171 НК РФ применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 статьи 171 НК РФ, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.

Правовыми основами для предъявления НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету является их производственное назначение, фактическое наличие, учет, а для налоговых агентов – дополнительно и оплата (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Следовательно, Вы, как налоговый агент, имеете право на применение налогового вычета в части уплаченного налога после принятия к учету работ по монтажу оборудования.

Окончание примера.

Отметим, что мнение о том, что если налоговый агент не удержал сумму налога из доходов налогоплательщика, то он должен уплатить НДС за счет собственных средств, выражено в Письме Минфина РФ от 5 августа 2005 года №03-04-08/215 (Приложение №61). Причем, если налоговый агент не удерживает сумму налога у налогоплательщика, то фактически у него и отсутствует право на вычет, ведь в пункте 3 статьи 171 НК РФ (Приложение №4) необходимость удержания суммы налога из доходов налогоплательщика указана в качестве обязательного условия. Однако в такой ситуации, по нашему мнению, нарушается принцип равенства налогообложения, что недопустимо. Кстати отметим, что в своем Письме Минфина РФ от 26 октября 2004 года №03-04-08/93 (Приложение №62) финансисты указывают, что налоговый агент, уплативший налог за счет собственных средств, вправе воспользоваться вычетом, предоставляемым пунктом 3 статьи 171 НК РФ (Приложение №4). Аналогичная точка зрения высказана и в Письме Минфина РФ от 7 февраля 2007 года №03-07-08/13 (Приложение №63).

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов «BKR-Интерком-Аудит»

Настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

2. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

3. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.

Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 настоящей статьи, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с настоящей главой.

4. Вычету подлежат суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав или уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности.

Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги), имущественные права использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации.

5. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Положения настоящего пункта распространяются на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 161 настоящего Кодекса.

6. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В случае реорганизации вычетам у правопреемника (правопреемников) подлежат суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации по товарам (работам, услугам), приобретенным реорганизованной (реорганизуемой) организацией для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, принимаемые к вычету, но не принятые реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету на момент завершения реорганизации.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с пунктом 1 статьи 166 настоящего Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в отношении приобретенных или построенных объектов основных средств в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случаях и порядке, предусмотренных статьей 171.1 настоящего Кодекса.

7. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам , принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

8. Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

10. Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса.

11. Вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой.

12. Вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты , частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

13. При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

При изменении в сторону увеличения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

14. Суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при ввозе товаров по итогам налогового периода, в котором истек 180-дневный срок с даты выпуска этих товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области, могут быть приняты к вычету после использования этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения и подлежащих налогообложению в соответствии с настоящей главой.

Элементы -2-0 из 0.

Должен ли ИП предоставить книгу доходов и расходов при налоговой проверке по НДС? Что грозит за непредставление или нарушение срока?

Свои доходы и расходы по хозяйственным операциям ведут и записывают в специальную книгу только те ИП, которые используют общую систему налогообложения. Предприниматели, применяющие специальные режимы (например, упрощенный), вести такую книгу не должны.

По положениям НК РФ налоговый орган может затребовать, а налогоплательщик должен предоставить книгу учёта, только если инспекция проводит выездную или камеральную налоговую проверку. Срок предоставления книги - 10 рабочих дней.

Камеральная проверка - это проверка, проводящаяся в течение 3-х месяцев со дня сдачи декларации без какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Она проводится на месту нахождения налоговой службы.Для таких проверок есть чётко ограниченный список случаев, когда инспектор может требовать какие-либо документы:

нужно подтвердить налоговые льготы, и инспектор требует соответствующие документы;
инспектор требует документы, которые должны были быть представлены вместе с налоговой декларацией;
инспектор требует документы, которые могут подтвердить правомерность налоговых вычетов НДС, если они заявлены к возмещению;
инспектор требует документы, подтверждающие необходимость уплаты налога в связи с использованием природных ресурсов.

Итак, в рамках камеральной проверки декларации по НДС ИП могут столкнуться с истребованием у них книги доходов и расходов. Вопрос о том, является ли такое истребование правомерным в принципе, считается в настоящий момент спорным.

Инспекция полагает, что книга учёта отражает принятие фирмой на баланс товаров, с целью применить налоговый вычет НДС. Ведь чтобы предъявить налог к вычету (возвратить себе его часть), ИП должны выполнить предусмотренные Налоговым кодексом условия. А именно, отражать операции по приобретению товаров, работ, услуг в книге учёта. Отсюда налоговые органы делают вывод, что книга учёта доходов-расходов является документом, который может подтвердить право ИП на налоговый вычет, а, значит, они могут её потребовать в рамках камеральной проверки. И при непредставлении предпринимателем книги, ему грозит штраф в размере 200 рублей, а также отказ в применении права на вычет.

Однако большинством судебных решений такой отказ инспекции в применении ИП права на налоговый вычет НДС признаётся неправомерным. Судьи считают, что право на вычет обусловлено наличием у ИП определенных в законе документов, к которым книга учёта доходов и расходов не относится. И делают вывод, что налоговая инспекция не вправе истребовать книгу в рамках камеральной проверки.

А вот при выездной проверке инспекция может запросить книгу учёта, так как при таких проверках полномочия налоговых органов несколько шире, чем при камеральных. Выездная проверка - это проверка, проводящаяся в месте нахождения плательщика налога и только по решению руководителя налогового органа.В ходе такой проверки сотрудники инспекций могут ознакомиться с любыми, связанными с уплатой и начислением налогов, документами. Инспектором оценивается и сопоставляется информация, которая важна, чтобы сделать выводы о правильности исчисления налога. Однако стоит отметить, что даже при проведении выездной проверки по декларации НДС у инспектора нет особых оснований для истребования книги доходов и расходов, ведь она не связана с исчислением НДС, и ведется в первую очередь для исчисления налоговой базы по НДФЛ. Для применения НДС ИП в частности ведет другую книгу - книгу покупок и продаж.

Итак, в ходе проверки по НДС налоговая может запросить книгу доходов и расходов - это распространенная ситуация. Исходя из судебной практики, предприниматель вправе не предоставлять книгу проверяющим. Но при этом инспекция скорее всего его оштрафует и откажет в праве на вычет, после чего придётся оспаривать решение налоговой инспекции в суде. Существуют решения суда, принятые в подобных ситуациях в пользу налогоплательщика.

Можно ли принять НДС к вычету, если оплата производилась товарами, а не деньгами?

Статья 171 НК РФ 2016 посвящена вычетам. Это те суммы уплаченного налога, на которые можно уменьшить его сумму. По пункту 12 указанной статьи из уже оплаченного НДС вычитаются суммы за оплаченные этим налогоплательщиком товары. Рассчитывается сумма вычета на основании счетов-фактур, выставленных продавцами. Документы должны подтверждать факт оплаты.

Как поступить, если расчёт с продавцом производится не деньгами, а товарами? Получается ли, что нельзя из-за этого получить налоговый вычет по НДС?

Выводы по этому вопросу у Минфина и ВАС РФ расходятся. В одном из писем Минфин разъяснял, что вычет в такой ситуации получить не получится, потому что на руках у налогоплательщика не будет платежного поручения, подтверждающего оплаченную сумму. Однако ВАС РФ пояснил ситуацию иначе. По мнению Пленума статья 171 НК РФ 2016 не содержит указания, что право на вычет возникает только при оплате товаров в денежной форме.Пленум рассудил, что если расчёт был произведён в натуральной форме, например, товарами или продукцией, то это не значит, что покупатель лишается права на налоговый вычет.

Итак, получается, что налоговые службы в своей деятельности должны руководствоваться и принимать НДС к вычету у покупателей-налогоплательщиков, получивших оплату в натуральной форме.

Остаётся неурегулированным вопрос о том, каким образом этим налогоплательщикам подтверждать своё право на вычет. Пока представляется следующий выход: плательщикам необходимо регистрировать счета-фактуры по неденежным расчётам в книге покупок и указывать соответствующие вычеты в эквивалентной денежной форме в текущей декларации. Такой порядок законодательно не закреплён, но является пока единственным вариантом, позволяющим не пренебрегать правом на вычет по НДС тех плательщиков налога, которые принимают расчёты продукцией, а не деньгами.

Может ли фирма-арендатор получить вычет НДС, если заменит деревянные окна на пластиковые за свой счёт?

Рассмотрим современные законодательные нормы для того, чтобы комментарии были актуальны. По правилам , которые действуют по умолчанию, если арендный договор не предусматривает иного, арендатор, пользуясь вверенным ему помещением, за свой счёт проводит его текущий ремонт и несёт все расходы по содержанию имущества.Однако работы по смене деревянных окон нельзя назвать текущим ремонтом. Такие работы относятся к капитальному ремонту помещения. Капитальный ремонт подразумевает замену устаревших, подвергшихся износу элементов конструкции здания (помещения) на более новые, практичные и долговечные. При необходимости можно капитально отремонтировать отдельные элементы или детали здания, такие, например, как оконные блоки.

Итак, полная смена ветхих окон является капитальным ремонтом. А такой ремонт оплачивает арендодатель. Если арендатор произвел замену окон за свой счёт, то после истечения арендного договора он вправе требовать от арендодателя компенсацию своих затрат. Ведь такая замена является неотделимым улучшением имущества, принадлежащего арендатору.

Так как фирма-арендодатель возмещает затраты по замене окон, то она вправе включить стоимость их замены в расходы при исчислении налога на прибыль.Подтверждается такой расход сметой, актом приемки выполненных работ, договором подряда, приказом руководителя фирмы о проведении ремонта и тому подобными документам.

Так как оплату ремонта производила фирма-арендатор, то право на вычет НДС имеет именно она, а не арендодатель. Арендодатель просто возмещает ей фактически понесенные расходы.

Вычет НДС, который уплатила фирма-арендатор при установке новых окон, предоставляется на общих основаниях, содержащихся в ст 171 НК РФ 2016 с комментариями.По абз. 1 п. 6 этой статьи вычет распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядчиками при проведении капитального строительства, монтажа основных средств фирмы. Вычетам подлежат также суммы налога по товарам, приобретенным для строительно-монтажных работ.

Итак, опираясь на ГК РФ, НК РФ и комментарии, можно сделать вывод. Выходит, что при соблюдении этих условий фирма-арендатор может применить вычет в части налога, включенного в стоимость строительно-монтажных работ по замене окон. То, что арендатор в конечном итоге передаёт произведенные за свой счёт неотделимы улучшения помещения арендодателю, не влияет на его право получить налоговый вычет.Не важно и то, что произведенные затраты будут в последствии (по истечении договора аренды) компенсированы арендодателем. Работы по замене окон были произведены за счёт арендатора, который уплатил НДС, включенный подрядчиками в их стоимость. Значит, фирма-арендатор имеет право получить налоговый вычет за тот период, когда были произведены расчёты с подрядчиками.

Содержание главы

Публикации в прессе:

13 ноября

14:27 Судебная практика по вопросам упрощенного налогообложения

С отказом налоговиков признать правомерность принятия к вычету сумм НДС сталкивалась, наверное, любая организация. Зачастую отстаивать свое право на зачет «входного» налога компаниям приходится в суде. Мы проанализировали последнюю судебную практику и выявили тенденции, которые наблюдаются в арбитражных судах при решении споров, связанных с применением вычетов по НДС.

Операция в одном периоде, вычет — в другом

Один из спорных моментов по НДС — возможность его принятия к вычету в более позднем периоде по сравнению с тем, когда возникло право на вычет. Позиция контролирующих органов сводится к тому, что вычет надо заявлять в том периоде, в котором появилось право на этот вычет.

Если он заявляется в более позднем периоде, налогоплательщик должен представить уточненную декларацию за период, когда появилось право на вычет (письма Минфина России от 13.10.2010 № 03-07-11/408 и от 22.06.2010 № 03-07-08/186). Сделать это нужно в течение трех лет с момента окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога. При этом положительная разница между суммой налоговых вычетов и исчисленной суммой налога возмещается налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ, за исключением случаев, когда декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (письмо ФНС России от 28.02.2012 № ЕД-3-3/631).

Тем не менее суды считают, что вычет можно заявить и в более позднем периоде по сравнению с тем, в котором возникло право на вычет. Причем никаких уточненных деклараций подавать не надо. Данная точка зрения базируется на разъяснениях, содержащихся в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10.

Эта позиция четко прослеживается в последних решениях судов. Наглядной иллюстрацией служит постановление ФАС Московского округа от 24.04.2012 № А40-98473/11-91-416. В нем суд признал возможность организации заявить вычет по НДС, право на который у нее возникло в предыдущих периодах, в налоговой декларации за текущий налоговый период.

Суть дела такова. Организация в 2005 и 2006 гг. получала предоплату в счет будущих поставок оборудования. НДС, рассчитанный с этих авансовых платежей, был перечислен в бюджет в полном объеме, оборудование отгружено покупателям в апреле и июне 2007 г.

Организация заявила НДС по авансовым платежам к вычету в IV квартале 2009 г. Однако налоговая инспекция в вычете отказала. Отказ был мотивирован тем, что вычет в нарушение п. 8 ст. 172 НК РФ заявлен в более позднем налоговом периоде, чем периоды, когда произошла отгрузка товаров. По мнению инспекции, сумма НДС, предъявленная к вычету, должна включаться в декларации за те налоговые периоды, в которых производилась отгрузка товаров.

Организация обратилась в суд. Суды всех инстанций признали решение налоговиков недействительным. Они указали, что ст. 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности их использования за пределами налогового периода, в котором налогоплательщик выполнил все необходимые условия. Следовательно, то обстоятельство, что организация заявила налоговый вычет, право на который у нее возникло в апреле и июне 2007 г., в налоговой декларации за IV квартал 2009 г. само по себе не может служить основанием для лишения ее права на применение налогового вычета.

Суды также обратили внимание на то, что непременным условием для применения налогового вычета является соблюдение налогоплательщиком трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ. Налоговый орган не отрицает, что названный трехлетний срок не пропущен. Значит, принятие организацией в IV квартале 2009 г. к вычету спорных сумм НДС обоснованно.

К аналогичным выводам пришел ФАС Московского округа и в постановлении от 13.04.2012 № А40-68415/11-107-296. В нем суд отметил, что налогоплательщик вправе включить в состав вычетов суммы НДС, предъявленные ему по счетам-фактурам, полученным от контрагентов в любой налоговый период, следующий за датой выставления счета-фактуры, при соблюдении условий для применения вычетов, предусмотренных ст. 169, 171 и 172 НК РФ, но в пределах трех лет с даты окончания соответствующего периода. Налоговое законодательство не содержит ограничений по выбору периода, в который может быть включена в состав вычетов сумма НДС по счету-фактуре, а также запрета на признание в составе вычетов части суммы НДС по счету-фактуре.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.04.2012 № А21-5718/2011 признал право организации по регистрации счетов-фактур за 2006—2007 гг. в книгах покупок за 2008 и 2009 гг., поскольку именно в этот период (2008 и 2009 гг.) они были фактически получены от поставщиков. Суммы по данным счетам-фактурам организация обоснованно включила в состав вычетов в том налоговом периоде, в котором они были получены, поскольку трехлетний срок с момента окончания налогового периода, когда возникло право на вычет, к этому моменту не истек.

В то же время суд указал, что трехлетний срок, установленный п. 2 ст. 173 НК РФ, является пресекательным и не продлевается на 20 дней, предусмотренных п. 5 ст. 174 НК РФ для подачи налоговой декларации в налоговые органы. На этом основании суд отказал в вычетах по счетам-фактурам, трехлетний срок по которым истекал 30 марта, 30 июня и 30 сентября 2009 г. и которые были заявлены к вычету в декларациях за II, III и IV кварталы 2009 г.

Вычет при строительстве

Ряд интересных выводов в отношении принятия к вычету НДС по строительным работам сделал в апреле 2012 г. ФАС Московского округа. В постановлении от 18.04.2012 № А40-99258/11-115-310 он признал право организации на принятие к вычету НДС по принятым строительным работам в полном объеме, хотя ей по контракту принадлежит только 70% площадей объекта строительства.

В этом деле налоговая инспекция отказала инвестору строительства в вычете части НДС, уплаченного подрядчикам при приемке строительных работ. Отказ налоговики мотивировали тем, что контрактом на строительство многофункционального комплекса предусмотрена передача 30% нежилой площади в собственность города Москвы, а 70% — в собственность общества. Соответственно общество вправе предъявить к вычету не весь объем уплаченного подрядчикам НДС, а только 70%. Оставшаяся часть НДС (30% от всей суммы), приходящаяся на площадь строящегося объекта, которая перейдет в собственность Москвы, вычету у общества не подлежит.

Между тем суд указал, что согласно п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств. Такие вычеты осуществляются в общем порядке (п. 5 ст. 172 НК РФ). Суд отметил, что Налоговый кодекс РФ не ставит право на применение вычетов в зависимость от постановки на учет завершенного строительством объекта основных средств. Поскольку в рассматриваемом случае общество применило вычеты НДС, предъявленного подрядчиками в связи с выполнением строительных работ, оно представило доказательства принятия на учет указанных строительных работ, а не завершенного строительством объекта.

Суд также признал право общества на вычет НДС в отношении расходов на строительство детской площадки. Налоговая инспекция сочла, что общество необоснованно включило в книгу покупок налоговый вычет по счету-фактуре в отношении работ по строительству детской площадки (доля города 100%), так как эти работы непосредственно не относятся к строительству многофункционального комплекса и не будут распределяться в соответствии с долями, определенными контрактом. Детская площадка принадлежит городу. Общество не будет использовать ее в производственной деятельности. Между тем суд установил: необходимость проведения данных работ связана с тем, что в процессе прокладки теплотрассы затронута детская площадка, которая впоследствии была восстановлена.

Инспекция выступила против принятия к вычету НДС по работам, связанным с компенсационным озеленением. Однако суд отметил, что вырубка зеленых насаждений была связана со строительством многофункционального комплекса. Поэтому общество в соответствии с действующим законодательством было обязано провести компенсационное озеленение. Значит, оно вправе принять НДС по этим работам к вычету.

Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Московского округа от 18.04.2012 № А40-99256/11-116-278.

В другом деле (постановление ФАС Московского округа от 04.04.2012 № А40-26992/11-107-118) общество заявило к вычету суммы НДС, уплаченные подрядчикам в составе стоимости работ по строительству комплекса «Океанариум».

Отклоняя довод инспекции, что предъявленные при строительстве океанариума суммы НДС не подлежат вычету на основании п. 2 ст. 171 и п. 2 ст. 170 НК РФ как приобретенные не для операций, подлежащих налогообложению, суд указал следующее. Общество не является

учреждением культуры, доказательств, что оно будет оказывать услуги по продаже билетов в аквариум, налоговым органом не представлено. При этом суд исходил из того, что общая цель строительства — создание объекта, в который входит торгово-развлекательный, гостиничный и деловой комплексы, включая аквариум, гостиницу, кинотеатры, конференц-зал, подземную парковку. При этом объект согласно бизнес-плану будет использоваться в целом, а не только как аквариум.

Еще один интересный вывод по строительным работам, касающимся реконструкции, приведен в постановлении ФАС Центрального округа от 03.04.2012 № А54-3153/2011. В нем судьи разъяснили, что налоговое законодательство РФ не ставит право на получение возмещения НДС из бюджета по строительным работам в зависимость от получения разрешения на реконструкцию.

Данные бухучета не определяют размер вычета

Как показывает анализ судебной практики, налоговики нередко пытаются доначислить организациям НДС, основываясь на данных бухгалтерского учета. Но суды эти попытки успешно пресекают.

В деле, рассмотренном ФАС Московского округа в постановлении от 05.04.2012 № А41-30918/10, налоговая инспекция доначислила обществу НДС исходя из того, что данные налоговой декларации расходятся с данными бухгалтерского учета о суммах налога к уплате в бюджет. Однако суд напомнил налоговикам, что сумма начисленного налога, подлежащая отражению в налоговой декларации, определяется исходя из рассчитанной согласно НК РФ налоговой базы и ставки налога, а не из оборотов по кредиту счета 68. Налоговое законодательство не предусматривает ограничения суммы применяемых вычетов суммой оборотов по дебету счета 68. Специфика бухгалтерского учета предполагает, что сумма налога, рассчитанная в соответствии с требованиями законодательства и отраженная в налоговой декларации, может не совпадать с итоговыми оборотами по счету 68 учета, поскольку на счетах бухгалтерского учета отражаются и внутренние обороты.

В другом деле (постановление ФАС Поволжского округа от 12.04.2012 № А65-17227/2011) налоговики доначислили организации НДС, основываясь на данных бухгалтерского баланса, расчетным путем определив занижение остатка материальных активов. Но суд отметил, что решение инспекции основано на предположениях. Данные бухгалтерского учета, в том числе по определенным расчетным путем остаткам материальных активов, сами по себе не подтверждают факт занижения обществом налоговой базы по НДС и не служат основанием для уменьшения предъявленного к возмещению НДС и отказа налогоплательщику в его возмещении.

Вычет НДС по основным средствам

К неожиданному выводу пришел ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 18.04.2012 № А27-9849/2011. Он указал, что для принятия к вычету НДС по основному средству необходимо наличие инвентарной карточки по форме № ОС-6. Акта приема-передачи основных средств для этих целей недостаточно.

Свою позицию судьи обосновали так. Согласно постановлению Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 инвентарная карточка учета объекта основных средств по форме № ОС-6 применяется для учета наличия объекта основных средств, а также учета его движения внутри организации. В соответствии с п. 12, 13 и 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, учет основных средств по объектам ведет бухгалтерская служба с использованием инвентарных карточек учета основных средств. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приема-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

Указанный акт, утвержденный руководителем организации, вместе с технической документацией передается в бухгалтерию организации, которая на основании этого документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о выбытии объекта в инвентарной карточке. Следовательно, довод, что доказательством принятия объекта основных средств к учету служит акт приема-передачи основных средств, не может быть признан верным. Наличие такого акта является только одним из оснований для принятия объекта к учету. Принятие покупателем основных средств на учет подтверждает инвентарная карточка.

На наш взгляд, наличие или отсутствие инвентарной карточки не влияет на возможность принятия к вычету НДС по приобретенному основному средству. Приведем аргументы.

В пункте 1 ст. 172 НК РФ сказано, что вычет сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производится в полном объеме после принятия на учет данных основных средств. Для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию применяется акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме № ОС-1

(постановление Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»). Этого акта вполне достаточно, чтобы подтвердить, что основное средство принято к учету.

Интересно, что тот же самый ФАС Западно-Сибирского округа в постановлениях от 30.09.2011 № А45-22411/2010, от 30.06.2011 № А45-15114/2010 и от 12.11.2010 № А45-3858/2010 счел достаточным основанием для подтверждения права на вычет НДС предоставление актов по форме № ОС-1.

Недобросовестность нужно доказать

Налоговики нередко обосновывают свой отказ в вычете НДС отсутствием реальных операций, по которым налог заявляется к вычету. В подобных ситуациях все зависит от того, сумеют ли налоговики доказать недобросовестность налогоплательщика и сможет ли налогоплательщик убедить, что спорные хозяйственные операции действительно имели место в деятельности организации.

В деле, рассмотренном ФАС Уральского округа (постановление от 16.04.2012 № Ф09-2146/12), организация сумела доказать реальность осуществления хозяйственных операций, представив товарные накладные, накладные на отпуск материалов на сторону, приходные ордера, карточки учета материалов. Товар, полученный от спорных контрагентов, был оплачен обществом (в том числе НДС), что налоговым органом не оспаривается.

Суд установил, что контрагенты общества зарегистрированы в ЕГРЮЛ и состояли на учете в налоговых органах по указанным в счетах-фактурах адресам. Поскольку контрагенты заявителя обладали правоспособностью, заключенные ими договоры, подписанные документы, включая товарные накладные, счета-фактуры и иные документы, юридически значимы и могут служить основанием для бухгалтерского и налогового учета.

Арбитры со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17684/09 отметили, что «несоответствие данных подписанта не порочит счет-фактуру как ничтожный документ в случае, если не опровергнута реальность оформленной им хозяйственной операции по иным содержащимся в нем налогозначимым сведениям».

ФАС Московского округа в постановлении от 24.04.2012 № А41-6859/11 отметил, что действующее законодательство не устанавливает зависимости между правом на возмещение налога на добавленную стоимость добросовестному плательщику и фактами уплаты налога в бюджет его контрагентами. Законодательство не предусматривает последствий в виде отказа в возмещении налога добросовестному налогоплательщику в случае невозможности проверить факты отражения в отчетности полученной выручки и уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет поставщиками товаров (работ, услуг).

К интересным выводам пришел ФАС Московского округа в постановлении от 02.05.2012 № А41-23504/10. В этом деле налоговики по результатам проверки, проведенной в конце 2009 г., отказали обществу в вычете НДС. По их мнению, документы, подтверждающие спорные хозяйственные операции, были подписаны неустановленными лицами. В частности, налоговики сослались на то, что руководитель одной из организаций-контрагентов давно умер (в деле имелась справка из загса о его смерти в 2006 г.) и он не мог подписывать первичные документы.

Однако суд указал, что инспекция не привела доказательств, что общество на основании условий и обстоятельств заключения и исполнения договоров знало или должно было знать о смерти руководителя контрагента. Кроме того, согласно выписке из ЕГРЮЛ от 24.08.2011 в качестве руководителя организации контрагента продолжало числиться данное лицо. Таким образом, оснований для сомнений в добросовестности контрагентов у общества не было.